涉稅會計
涉稅會計
直接減免增值稅 會計處理需注意
發(fā)文文號：[0]0號 發(fā)文單位： 時間:2017-10-16 10:55:14 點擊:
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《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（財稅〔2016〕36號）附件3《營業(yè)稅改征增值稅試點過渡政策的規(guī)定》明確了許多免征增值稅的項目。另外，《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于延續(xù)支持農(nóng)村金融發(fā)展有關(guān)稅收政策的通知》（財稅〔2017〕44號）規(guī)定，將金融機構(gòu)農(nóng)戶小額貸款利息收入免征增值稅的優(yōu)惠政策延長到了2019年12月31日。筆者提醒，符合條件的企業(yè)在享受免征增值稅時，應(yīng)注意相關(guān)會計處理。
例如，某金融機構(gòu)2017年9月取得農(nóng)戶小額貸款利息收入100萬元。按照財稅〔2017〕44號文件規(guī)定，可以免征增值稅。會計應(yīng)該如何處理呢？
方法一：（單位：萬元，下同）
借：銀行存款 100
貸：主營業(yè)務(wù)收入 100
這樣處理的理由是，增值稅免征沒有必要再核算銷項稅額。但是，這種做法顯然是不正確的，沒有核算減免稅款。《財政部關(guān)于印發(fā)〈增值稅會計處理規(guī)定〉的通知》（財會〔2016〕22號）規(guī)定，對于當期直接減免的增值稅，應(yīng)借記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（減免稅款）”科目，貸記損益類相關(guān)科目。
方法二：
借：銀行存款 100
應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（減免稅款） 5.66 [100÷（1+5%）×5%]
貸：主營業(yè)務(wù)收入 100
應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 5.66
此種處理方法，將減免的稅款記入主營業(yè)務(wù)收入，好處是既核算了減免稅款，又符合財會〔2016〕22號文件“貸記損益類相關(guān)科目”的規(guī)定。但是，《企業(yè)會計準則14號——收入》規(guī)定，收入指企業(yè)在日常活動中形成的、會導(dǎo)致所有者權(quán)益增加的、與所有者投入資本無關(guān)的經(jīng)濟利益的總流入。顯然減免稅款不屬于日常活動形成的，不應(yīng)計入主營業(yè)務(wù)收入。
方法三：
借：銀行存款 100
貸：主營業(yè)務(wù)收入 94.34
應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 5.66
借：應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（減免稅款） 5.66
貸：營業(yè)外收入 5.66
此種處理方法，清晰地核算了減免稅款，也符合財會〔2016〕22號文件的規(guī)定。根據(jù)企業(yè)會計準則，直接計入當期損益的利得即營業(yè)外收入，指由企業(yè)非日常活動所形成的、與所有者投入資本無關(guān)的經(jīng)濟利益的流入。《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于財政性資金、行政事業(yè)性收費、政府性基金有關(guān)企業(yè)所得稅政策問題的通知》（財稅〔2008〕151號）規(guī)定，財政性資金，指企業(yè)取得的來源于政府及其有關(guān)部門的財政補助等，包括直接減免的增值稅，應(yīng)計入企業(yè)當年收入總額。因此，建議將直接減免的增值稅計入營業(yè)外收入。
將直接減免的增值稅計入主營業(yè)務(wù)收入，還是營業(yè)外收入，影響的均是企業(yè)的當期損益，看上去關(guān)系不大。但實際上對企業(yè)所得稅等相關(guān)業(yè)務(wù)的處理是有直接影響的。
財稅〔2017〕44號文件第二條規(guī)定，對金融機構(gòu)農(nóng)戶小額貸款的利息收入，在計算應(yīng)納稅所得額時，按90%計入收入總額。按上例，如果按方法二將免征的增值稅計入主營業(yè)務(wù)收入，或按方法一不予核算，那么很容易以含稅收入100萬元的90%計入收入總額，這樣做是錯誤的。應(yīng)該按照94.34萬元（100-5.66）的90%計入收入總額。
通過以上分析，方法三的會計處理最恰當。舉例中正確的收入總額為90.57萬元（94.34×90%+5.66），并據(jù)此計算繳納企業(yè)所得稅。
例如，某金融機構(gòu)2017年9月取得農(nóng)戶小額貸款利息收入100萬元。按照財稅〔2017〕44號文件規(guī)定，可以免征增值稅。會計應(yīng)該如何處理呢？
方法一：（單位：萬元，下同）
借：銀行存款 100
貸：主營業(yè)務(wù)收入 100
這樣處理的理由是，增值稅免征沒有必要再核算銷項稅額。但是，這種做法顯然是不正確的，沒有核算減免稅款。《財政部關(guān)于印發(fā)〈增值稅會計處理規(guī)定〉的通知》（財會〔2016〕22號）規(guī)定，對于當期直接減免的增值稅，應(yīng)借記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（減免稅款）”科目，貸記損益類相關(guān)科目。
方法二：
借：銀行存款 100
應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（減免稅款） 5.66 [100÷（1+5%）×5%]
貸：主營業(yè)務(wù)收入 100
應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 5.66
此種處理方法，將減免的稅款記入主營業(yè)務(wù)收入，好處是既核算了減免稅款，又符合財會〔2016〕22號文件“貸記損益類相關(guān)科目”的規(guī)定。但是，《企業(yè)會計準則14號——收入》規(guī)定，收入指企業(yè)在日常活動中形成的、會導(dǎo)致所有者權(quán)益增加的、與所有者投入資本無關(guān)的經(jīng)濟利益的總流入。顯然減免稅款不屬于日常活動形成的，不應(yīng)計入主營業(yè)務(wù)收入。
方法三：
借：銀行存款 100
貸：主營業(yè)務(wù)收入 94.34
應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 5.66
借：應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（減免稅款） 5.66
貸：營業(yè)外收入 5.66
此種處理方法，清晰地核算了減免稅款，也符合財會〔2016〕22號文件的規(guī)定。根據(jù)企業(yè)會計準則，直接計入當期損益的利得即營業(yè)外收入，指由企業(yè)非日常活動所形成的、與所有者投入資本無關(guān)的經(jīng)濟利益的流入。《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于財政性資金、行政事業(yè)性收費、政府性基金有關(guān)企業(yè)所得稅政策問題的通知》（財稅〔2008〕151號）規(guī)定，財政性資金，指企業(yè)取得的來源于政府及其有關(guān)部門的財政補助等，包括直接減免的增值稅，應(yīng)計入企業(yè)當年收入總額。因此，建議將直接減免的增值稅計入營業(yè)外收入。
將直接減免的增值稅計入主營業(yè)務(wù)收入，還是營業(yè)外收入，影響的均是企業(yè)的當期損益，看上去關(guān)系不大。但實際上對企業(yè)所得稅等相關(guān)業(yè)務(wù)的處理是有直接影響的。
財稅〔2017〕44號文件第二條規(guī)定，對金融機構(gòu)農(nóng)戶小額貸款的利息收入，在計算應(yīng)納稅所得額時，按90%計入收入總額。按上例，如果按方法二將免征的增值稅計入主營業(yè)務(wù)收入，或按方法一不予核算，那么很容易以含稅收入100萬元的90%計入收入總額，這樣做是錯誤的。應(yīng)該按照94.34萬元（100-5.66）的90%計入收入總額。
通過以上分析，方法三的會計處理最恰當。舉例中正確的收入總額為90.57萬元（94.34×90%+5.66），并據(jù)此計算繳納企業(yè)所得稅。
