涉稅會計
涉稅會計
合同能源管理業務中的會計與稅收處理
發文文號：[0]0號 發文單位： 時間:2017-07-19 15:59:45 點擊:
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合同能源管理（EnergyManagementContracting，簡稱EMC）是指節能服務公司與耗能企業對節能項目以契約形式約定一定的節能目標，節能服務公司為實現節能目標向耗能企業提供必要的服務，耗能企業以節能效益支付節能服務公司的投入及其合理利潤的節能服務機制。合同能源管理是近年來比較創新的業務模式，也是國家政策重點扶持發展的經營方式。
下面結合本人對相關政策的理解就合同能源管理中的會計與稅收處理談一些個人的看法：
合同能源管理的特點：
1.用能單位在零投資、零資金風險的前提下實現節能效益，以減少的能源費用支付節能改造項目成本，合同期滿后可免費獲得該節能設備；
2.能源服務企業先墊付資金為用戶進行節能改造，因此承擔了資金使用成本和投資回收的風險，但合同能源管理模式下投資的收益往往比節能設備即時賣斷方式的利潤空間要大。
3.節能設備由能源服務企業投資建設，在合同期內設備的所有權屬于能源服務企業，使用權屬于用能單位。合同期滿，節能設備一般無償贈送給用能單位。
合同能源管理的會計處理：
關于合同能源管理的會計處理，目前的會計會計準則和制度對相關會計核算未提供明確的指引，不同的企業在實務操作中也不盡相同：有認定為設備租賃的，有認定為分期收款銷售產品的，而證監會2014年發布的上市公司執行企業會計準則案例解析中作為建造合同進行處理。
筆者認為：根據合同能源管理的經營特點，能源服務企業與客戶簽定合同，向客戶提供節能設備，并負責設備的運行維護。在合同期內，客戶基于產生的節能效益按約定比例支付給企業。企業在合同期內享有節能設備的所有權，合同期滿后設備的所有權無償轉移給客戶。即能源服務投入設備與服務，在合同期內獲取的是客戶基于產生的節能效益按約定比例得到的收益。而該項收益是根據節能的效果來計算的，具有不確定性，同時結合國家稅務總局國家發展改革委公告2013年第77號《關于落實節能服務企業合同能源管理項目企業所得稅優惠政策有關征收管理問題的公告》此項業務，由于在收益期內收入具不確定性，因而不應適用企業會計準則關于租賃和分期收款銷售商品的相關處理，也與工程建造有所區別，而更接近于《企業會計準則解釋第2號》關于采用建設經營移交方式（BOT）參與公共基礎設施建設業務的處理。
能源服務企企業投入設備時：
借：在建工程
應交稅費——應交增值稅（進項稅額）
貸：銀行存款
項目完工時：
借：固定資產（無形資產）
貸：在建工程
項目運營期：
取得收益時：
借：銀行存款（應收帳款）
貸：主營業務收入
應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）
攤銷成本：
借：主營業務成本
貸：累計折舊（或累計攤銷）
注：按合同收益期攤銷原計入固定資產（無形資產）金額。
發生維護費用
借：管理費用
貸：銀行存款（應付帳款）
項目移交時：
能源服務企業不作收入處理。客戶作接受捐贈處理，計稅基礎為零。
合同能源管理業務的稅務處理：
增值稅：
根據財稅〔2016〕36號《關于全面推開營業稅改征增值稅試點的通知》附件1相關規定，合同能源管理屬于“現代服務業—研發和技術服務—合同能源管理服務”，增值稅稅率6%（小規模納稅人征收率3%）。
企業所得稅：
財稅〔2010〕110號《財政部、國家稅務總局關于促進節能服務產業發展增值稅、營業稅和企業所得稅政策問題的通知》：二、關于企業所得稅政策問題：
（一）對符合條件的節能服務公司實施合同能源管理項目，符合企業所得稅稅法有關規定的，自項目取得第一筆生產經營收入所屬納稅年度起，第一年至第三年免征企業所得稅，第四年至第六年按照25%的法定稅率減半征收企業所得稅。
（二）對符合條件的節能服務公司，以及與其簽訂節能效益分享型合同的用能企業，實施合同能源管理項目有關資產的企業所得稅稅務處理按以下規定執行：
1.用能企業按照能源管理合同實際支付給節能服務公司的合理支出，均可以在計算當期應納稅所得額時扣除，不再區分服務費用和資產價款進行稅務處理；
2.能源管理合同期滿后，節能服務公司轉讓給用能企業的因實施合同能源管理項目形成的資產，按折舊或攤銷期滿的資產進行稅務處理，用能企業從節能服務公司接受有關資產的計稅基礎也應按折舊或攤銷期滿的資產進行稅務處理；
3.能源管理合同期滿后，節能服務公司與用能企業辦理有關資產的權屬轉移時，用能企業已支付的資產價款，不再另行計入節能服務公司的收入。
國家稅務總局、國家發展改革委公告2013年第77號《關于落實節能服務企業合同能源管理項目企業所得稅優惠政策有關征收管理問題的公告》：三、節能服務企業投資項目所發生的支出，應按稅法規定作資本化或費用化處理。形成的固定資產或無形資產，應按合同約定的效益分享期計提折舊或攤銷。
節能服務企業應分別核算各項目的成本費用支出額。對在合同約定的效益分享期內發生的期間費用劃分不清的，應合理進行分攤，期間費用的分攤應按照項目投資額和銷售（營業）收入額兩個因素計算分攤比例，兩個因素的權重各為50%。
印花稅：
應按技術合同，就合同所載的價款、報酬或使用費按0.3‰申報印花稅，而非按銷售合同0.5‰或建筑安裝工程承包合同0.3‰、財產租賃合同0.1%進行申報。
下面結合本人對相關政策的理解就合同能源管理中的會計與稅收處理談一些個人的看法：
合同能源管理的特點：
1.用能單位在零投資、零資金風險的前提下實現節能效益，以減少的能源費用支付節能改造項目成本，合同期滿后可免費獲得該節能設備；
2.能源服務企業先墊付資金為用戶進行節能改造，因此承擔了資金使用成本和投資回收的風險，但合同能源管理模式下投資的收益往往比節能設備即時賣斷方式的利潤空間要大。
3.節能設備由能源服務企業投資建設，在合同期內設備的所有權屬于能源服務企業，使用權屬于用能單位。合同期滿，節能設備一般無償贈送給用能單位。
合同能源管理的會計處理：
關于合同能源管理的會計處理，目前的會計會計準則和制度對相關會計核算未提供明確的指引，不同的企業在實務操作中也不盡相同：有認定為設備租賃的，有認定為分期收款銷售產品的，而證監會2014年發布的上市公司執行企業會計準則案例解析中作為建造合同進行處理。
筆者認為：根據合同能源管理的經營特點，能源服務企業與客戶簽定合同，向客戶提供節能設備，并負責設備的運行維護。在合同期內，客戶基于產生的節能效益按約定比例支付給企業。企業在合同期內享有節能設備的所有權，合同期滿后設備的所有權無償轉移給客戶。即能源服務投入設備與服務，在合同期內獲取的是客戶基于產生的節能效益按約定比例得到的收益。而該項收益是根據節能的效果來計算的，具有不確定性，同時結合國家稅務總局國家發展改革委公告2013年第77號《關于落實節能服務企業合同能源管理項目企業所得稅優惠政策有關征收管理問題的公告》此項業務，由于在收益期內收入具不確定性，因而不應適用企業會計準則關于租賃和分期收款銷售商品的相關處理，也與工程建造有所區別，而更接近于《企業會計準則解釋第2號》關于采用建設經營移交方式（BOT）參與公共基礎設施建設業務的處理。
能源服務企企業投入設備時：
借：在建工程
應交稅費——應交增值稅（進項稅額）
貸：銀行存款
項目完工時：
借：固定資產（無形資產）
貸：在建工程
項目運營期：
取得收益時：
借：銀行存款（應收帳款）
貸：主營業務收入
應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）
攤銷成本：
借：主營業務成本
貸：累計折舊（或累計攤銷）
注：按合同收益期攤銷原計入固定資產（無形資產）金額。
發生維護費用
借：管理費用
貸：銀行存款（應付帳款）
項目移交時：
能源服務企業不作收入處理。客戶作接受捐贈處理，計稅基礎為零。
合同能源管理業務的稅務處理：
增值稅：
根據財稅〔2016〕36號《關于全面推開營業稅改征增值稅試點的通知》附件1相關規定，合同能源管理屬于“現代服務業—研發和技術服務—合同能源管理服務”，增值稅稅率6%（小規模納稅人征收率3%）。
企業所得稅：
財稅〔2010〕110號《財政部、國家稅務總局關于促進節能服務產業發展增值稅、營業稅和企業所得稅政策問題的通知》：二、關于企業所得稅政策問題：
（一）對符合條件的節能服務公司實施合同能源管理項目，符合企業所得稅稅法有關規定的，自項目取得第一筆生產經營收入所屬納稅年度起，第一年至第三年免征企業所得稅，第四年至第六年按照25%的法定稅率減半征收企業所得稅。
（二）對符合條件的節能服務公司，以及與其簽訂節能效益分享型合同的用能企業，實施合同能源管理項目有關資產的企業所得稅稅務處理按以下規定執行：
1.用能企業按照能源管理合同實際支付給節能服務公司的合理支出，均可以在計算當期應納稅所得額時扣除，不再區分服務費用和資產價款進行稅務處理；
2.能源管理合同期滿后，節能服務公司轉讓給用能企業的因實施合同能源管理項目形成的資產，按折舊或攤銷期滿的資產進行稅務處理，用能企業從節能服務公司接受有關資產的計稅基礎也應按折舊或攤銷期滿的資產進行稅務處理；
3.能源管理合同期滿后，節能服務公司與用能企業辦理有關資產的權屬轉移時，用能企業已支付的資產價款，不再另行計入節能服務公司的收入。
國家稅務總局、國家發展改革委公告2013年第77號《關于落實節能服務企業合同能源管理項目企業所得稅優惠政策有關征收管理問題的公告》：三、節能服務企業投資項目所發生的支出，應按稅法規定作資本化或費用化處理。形成的固定資產或無形資產，應按合同約定的效益分享期計提折舊或攤銷。
節能服務企業應分別核算各項目的成本費用支出額。對在合同約定的效益分享期內發生的期間費用劃分不清的，應合理進行分攤，期間費用的分攤應按照項目投資額和銷售（營業）收入額兩個因素計算分攤比例，兩個因素的權重各為50%。
印花稅：
應按技術合同，就合同所載的價款、報酬或使用費按0.3‰申報印花稅，而非按銷售合同0.5‰或建筑安裝工程承包合同0.3‰、財產租賃合同0.1%進行申報。
