涉稅會計
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關注政府補助會計新準則3要點
發文文號：[0]0號 發文單位： 時間:2017-06-14 11:02:50 點擊:
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為進一步規范企業對政府補助的確認、計量和列報，保持與國際財務報告準則的持續趨同，財政部于2017年5月下發了《企業會計準則第16號——政府補助（修訂）》（以下簡稱新準則），規定自2017年6月12日起施行。事實上，隨著企業經濟活動的日益復雜，政府補助會計準則在實務執行中存在的問題已逐漸顯現出來。比如對從政府取得的經濟資源，究竟應該作為政府補助還是營業收入的界定不明確，部分政府補助資金與企業日常經營活動密切相關，卻計入營業外收入已明顯不恰當，實務界對財政貼息會計處理持有不同觀點引起混亂的問題亟待明確等。因此，財政部這次對政府補助準則重新修訂很有必要性和及時性。
新準則將原準則的總則、確認和計量、披露共三章十條，擴展為總則、確認和計量、列報、銜接規定及附則五章共二十條，內容較原準則明顯豐富，不僅可以更加合理、正確地反映企業相關經濟業務的經濟實質，而且將更加真實、公允地反映企業的收入、收益、成本和費用。新準則的要點主要體現在“一科目、二計入、三沖減”三大方面。
“一科目”指新增了一個會計科目。新準則第十六條規定，企業應當在利潤表中的“營業利潤”項目之上單獨列報“其他收益”項目，計入其他收益的政府補助在該項目反映。由此可見，新準則增加了“其他收益”這一新會計科目，同時在第十一條還對計入其他收益的原則做了簡要說明。
“二計入”有兩方面，指企業應根據從政府取得經濟資源的實際情況，判斷是應該計入營業收入還是計入其他收益。
首先，新準則第五條規定，企業從政府取得的經濟資源，如果與企業銷售商品或提供服務等活動密切相關，且是企業商品或服務的對價或者是對價的組成部分，適用《企業會計準則第14號——收入》等相關會計準則。該條款是新準則新增規定，具體內涵為企業因與第三方發生日常經濟活動相關的交易而從政府部門取得的收入，可以認定其本質為政府替第三方支付給企業的部分交易對價。在這種情況下，企業應當將從政府取得的這部分收入與從第三方取得的收入合并，計入企業的營業收入。
其次，新準則第十一條規定，與企業日?；顒酉嚓P的政府補助，應當按照經濟業務實質，計入其他收益或沖減相關成本費用。即新準則允許企業從經濟業務的實質出發，在確認從政府取得的經濟資源系政府補助且與企業日常經營活動相關，但又不易確認為收入也不易沖減成本、費用的情況下，應將取得的政府補助計入其他收益。
“三沖減”有三方面，是指企業應根據實際情況，對取得的政府補助判斷其究竟是沖減相關資產的賬面價值、沖減成本還是沖減費用。
首先，新準則第八條規定，與資產相關的政府補助，應當沖減相關資產的賬面價值或確認為遞延收益。該條款與原準則相比，不僅保留了將政府補助分為與資產相關和與收益相關的兩種情形，而且針對與資產相關的政府補助原準則僅有確認為遞延收益一種方法，新準則提供了沖減資產賬面價值的第二種選擇，即企業可以沖減相關資產的賬面價值或確認為遞延收益，但一經選定，不得隨意變更。由此可見，企業可以根據取得的政府補助對企業資產和利益影響的實際情況，選擇能更為合理、準確反映企業資產、收益情況的方法，確定究竟是直接沖減相關資產的賬面價值還是確認為遞延收益。事實上，如果應該沖減相關資產價值而不沖減，將不能準確反映企業資產的真實價值和規模，而且在虛增資產規模的同時，又虛增了企業折舊。
其次，新準則第十一條規定，與企業日常活動相關的政府補助，應當按照經濟業務實質，計入其他收益或沖減相關成本費用。對企業將收到的政府補助沖減相關成本，是新增的一種會計處理方法。但對企業收到的政府補助新準則并沒有明確規定何種情況應計入其他收益，什么情況應沖減相關成本費用，只是在新準則征求意見稿中有一重要舉例：政府按芳烴生產企業實際耗用的石腦油數量退還石腦油成本中所含的消費稅，應當沖減芳烴生產成本。顯然，對于類似的政府補助，如有確鑿證據表明抵減相關成本費用能更好反映經濟業務實質，則可以按照該案例的同一原則處理。
最后，將企業收到的政府補助沖減費用主要是指對貸款貼息的會計處理。新準則第十二條至第十四條對企業取得政策性優惠貸款貼息的會計處理做了修訂，今后企業取得政策性優惠貸款貼息，應當區分財政將貼息資金撥付給貸款銀行和財政將貼息資金直接撥付給企業兩種情況分別進行相關會計處理。但總的要求是，直接按照優惠利率或實際貼息反映在財務費用中，這將更為真實反映企業的融資成本。
通過以上分析，新準則對政府補助會計處理的總體思路是：將原準則籠統確認為收益的政府補助分別還原至其他相關科目。如果政府是針對企業需要低價銷售進行補貼，則應該確認為收入；如果政府是針對企業高價采購進行的補貼，則應該沖減成本；如果都不是，但又與日常經營活動相關，則應該計入其他收益。這樣處理，不僅避免了同一項經濟業務的會計處理分散在多個不相關會計業務中，而且有效解決了由于會計處理的原因導致的企業資產、收入、成本、費用及毛利失真的問題，將更好地體現會計核算的真實和配比，提高財務報表信息的可讀性和可用性。
但必須注意的是，根據新準則的相關規定，如果企業從政府取得的經濟資源不屬于政府補助而應該計入營業收入，或收到的政府補助應該直接沖減相關成本、費用而影響到相關計稅基礎，或稅務部門按照新準則的規定對原先“巧立名目”的一些政府補助（財政性資金），認為不應該再作為不征稅收入處理，則可能會影響到企業的相關稅負，對此企業應予以高度重視。
新準則將原準則的總則、確認和計量、披露共三章十條，擴展為總則、確認和計量、列報、銜接規定及附則五章共二十條，內容較原準則明顯豐富，不僅可以更加合理、正確地反映企業相關經濟業務的經濟實質，而且將更加真實、公允地反映企業的收入、收益、成本和費用。新準則的要點主要體現在“一科目、二計入、三沖減”三大方面。
“一科目”指新增了一個會計科目。新準則第十六條規定，企業應當在利潤表中的“營業利潤”項目之上單獨列報“其他收益”項目，計入其他收益的政府補助在該項目反映。由此可見，新準則增加了“其他收益”這一新會計科目，同時在第十一條還對計入其他收益的原則做了簡要說明。
“二計入”有兩方面，指企業應根據從政府取得經濟資源的實際情況，判斷是應該計入營業收入還是計入其他收益。
首先，新準則第五條規定，企業從政府取得的經濟資源，如果與企業銷售商品或提供服務等活動密切相關，且是企業商品或服務的對價或者是對價的組成部分，適用《企業會計準則第14號——收入》等相關會計準則。該條款是新準則新增規定，具體內涵為企業因與第三方發生日常經濟活動相關的交易而從政府部門取得的收入，可以認定其本質為政府替第三方支付給企業的部分交易對價。在這種情況下，企業應當將從政府取得的這部分收入與從第三方取得的收入合并，計入企業的營業收入。
其次，新準則第十一條規定，與企業日?；顒酉嚓P的政府補助，應當按照經濟業務實質，計入其他收益或沖減相關成本費用。即新準則允許企業從經濟業務的實質出發，在確認從政府取得的經濟資源系政府補助且與企業日常經營活動相關，但又不易確認為收入也不易沖減成本、費用的情況下，應將取得的政府補助計入其他收益。
“三沖減”有三方面，是指企業應根據實際情況，對取得的政府補助判斷其究竟是沖減相關資產的賬面價值、沖減成本還是沖減費用。
首先，新準則第八條規定，與資產相關的政府補助，應當沖減相關資產的賬面價值或確認為遞延收益。該條款與原準則相比，不僅保留了將政府補助分為與資產相關和與收益相關的兩種情形，而且針對與資產相關的政府補助原準則僅有確認為遞延收益一種方法，新準則提供了沖減資產賬面價值的第二種選擇，即企業可以沖減相關資產的賬面價值或確認為遞延收益，但一經選定，不得隨意變更。由此可見，企業可以根據取得的政府補助對企業資產和利益影響的實際情況，選擇能更為合理、準確反映企業資產、收益情況的方法，確定究竟是直接沖減相關資產的賬面價值還是確認為遞延收益。事實上，如果應該沖減相關資產價值而不沖減，將不能準確反映企業資產的真實價值和規模，而且在虛增資產規模的同時，又虛增了企業折舊。
其次，新準則第十一條規定，與企業日常活動相關的政府補助，應當按照經濟業務實質，計入其他收益或沖減相關成本費用。對企業將收到的政府補助沖減相關成本，是新增的一種會計處理方法。但對企業收到的政府補助新準則并沒有明確規定何種情況應計入其他收益，什么情況應沖減相關成本費用，只是在新準則征求意見稿中有一重要舉例：政府按芳烴生產企業實際耗用的石腦油數量退還石腦油成本中所含的消費稅，應當沖減芳烴生產成本。顯然，對于類似的政府補助，如有確鑿證據表明抵減相關成本費用能更好反映經濟業務實質，則可以按照該案例的同一原則處理。
最后，將企業收到的政府補助沖減費用主要是指對貸款貼息的會計處理。新準則第十二條至第十四條對企業取得政策性優惠貸款貼息的會計處理做了修訂，今后企業取得政策性優惠貸款貼息，應當區分財政將貼息資金撥付給貸款銀行和財政將貼息資金直接撥付給企業兩種情況分別進行相關會計處理。但總的要求是，直接按照優惠利率或實際貼息反映在財務費用中，這將更為真實反映企業的融資成本。
通過以上分析，新準則對政府補助會計處理的總體思路是：將原準則籠統確認為收益的政府補助分別還原至其他相關科目。如果政府是針對企業需要低價銷售進行補貼，則應該確認為收入；如果政府是針對企業高價采購進行的補貼，則應該沖減成本；如果都不是，但又與日常經營活動相關，則應該計入其他收益。這樣處理，不僅避免了同一項經濟業務的會計處理分散在多個不相關會計業務中，而且有效解決了由于會計處理的原因導致的企業資產、收入、成本、費用及毛利失真的問題，將更好地體現會計核算的真實和配比，提高財務報表信息的可讀性和可用性。
但必須注意的是，根據新準則的相關規定，如果企業從政府取得的經濟資源不屬于政府補助而應該計入營業收入，或收到的政府補助應該直接沖減相關成本、費用而影響到相關計稅基礎，或稅務部門按照新準則的規定對原先“巧立名目”的一些政府補助（財政性資金），認為不應該再作為不征稅收入處理，則可能會影響到企業的相關稅負，對此企業應予以高度重視。
