納稅籌劃
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不同轉(zhuǎn)讓方式不一樣的稅負(fù)
發(fā)文文號：[0]0號 發(fā)文單位： 時間:2017-08-16 08:36:57 點(diǎn)擊:
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案例：甲乙兩公司均為房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)，系增值稅一般納稅人。2016年3月甲公司取得某地塊的土地使用權(quán)，占地面積20000平方米，購地成本5000萬元（土地出讓金），尚未進(jìn)行開發(fā)。2017年2月，甲公司擬以7000萬元轉(zhuǎn)讓給乙公司。經(jīng)咨詢稅務(wù)專家后，建議其對該塊土地進(jìn)行前期開發(fā)，部分土地開發(fā)后再轉(zhuǎn)讓。假設(shè)甲公司轉(zhuǎn)讓前發(fā)生成本總額1500萬元（增值稅稅率為6%的勘測設(shè)計費(fèi)300萬元和增值稅稅率為11%的建安工程費(fèi)1200萬元），轉(zhuǎn)讓總價為8500萬元。不考慮其他方面的影響，假設(shè)甲公司無尚未彌補(bǔ)的虧損，兩種方案具體情形如下。
方案一：
甲公司將土地以7000萬元轉(zhuǎn)讓給乙公司
1.應(yīng)繳納的增值稅及附加
《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于進(jìn)一步明確全面推開營改增試點(diǎn)有關(guān)勞務(wù)派遣服務(wù)、收費(fèi)公路通行費(fèi)抵扣等政策的通知》（財稅〔2016〕47號）第三條第二款規(guī)定，納稅人轉(zhuǎn)讓2016年4月30日前取得的土地使用權(quán)，可以選擇適用簡易計稅方法，以取得的全部價款和價外費(fèi)用減去取得該土地使用權(quán)原價后的余額為銷售額，按照5%的征收率計算繳納增值稅。
應(yīng)繳納增值稅＝（7000－5000）÷1.05×5%＝95.24（萬元）；
應(yīng)繳納城建稅和教育費(fèi)附加＝95.24×（7%＋3%＋2%）＝11.43（萬元）。
2.印花稅，轉(zhuǎn)讓金額為7000萬元
應(yīng)繳納印花稅＝7000×0.05%＝3.5（萬元）。
3.土地增值稅
收入總額＝7000－95.24＝6904.76（萬元），成本扣除額為5000萬元，稅金扣除額＝11.43＋3.5＝14.93（萬元），扣除額合計5014.93萬元，增值額＝6904.76－5014.93＝1889.83（萬元），增值率＝1889.83÷5014.93＝37.68%；
應(yīng)繳納土地增值稅＝1889.83×30%＝566.95（萬元）。
因為該方案是土地直接轉(zhuǎn)讓，所以不得享受加計扣除政策。
4.企業(yè)所得稅
收入總額＝7000－95.24＝6904.76（萬元），成本扣除額為5000萬元，扣除額＝11.43＋3.5＋566.95＝581.88（萬元），應(yīng)納稅所得額＝6904.76－5000－581.88＝1322.88（萬元）；
應(yīng)繳納企業(yè)所得稅＝1322.88×25%＝330.72（萬元）。
方案一共應(yīng)繳納各項稅費(fèi)為1007.84萬元。
方案二：
甲公司對部分土地開發(fā)后再轉(zhuǎn)讓
1.應(yīng)繳納的增值稅及附加
營改增后施工，適用一般計稅方法計算繳納增值稅。
轉(zhuǎn)讓開發(fā)產(chǎn)品產(chǎn)生銷項稅額＝8500÷（1＋11%）×11%＝842.34（萬元）；
土地出讓金抵減銷項稅額＝5000÷（1＋11%）×11%＝495.50（萬元）；
開發(fā)產(chǎn)品產(chǎn)生進(jìn)項稅額＝300÷（1＋6%）×6%＋1200÷（1＋11%）×11%＝135.90（元）；
應(yīng)繳納增值稅＝（842.34－495.50－135.90）＝210.95（萬元）；
應(yīng)繳納城建稅和教育費(fèi)附加＝210.95×（7%＋3%＋2%）＝25.31（萬元）。
2.印花稅，轉(zhuǎn)讓金額8500萬元
應(yīng)繳納印花稅＝8500×0.05%＝4.25（萬元）。
3.土地增值稅
收入總額＝8500÷1.11＝7657.66（萬元）；
成本扣除額＝5000÷1.11＋300÷1.06＋1200÷1.11＝5868.60（萬元）；
房地產(chǎn)開發(fā)成本加計扣除額＝5868.60×20%＝1173.72（萬元）；
房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用扣除額＝5868.60×10%＝586.86（萬元）；
扣除額為25.31萬元，扣除額合計7654.50萬元；
增值額＝7657.66－7654.50＝3.16（萬元）；
增值率＝3.16÷7654.50＝0.04%；
應(yīng)繳土地增值稅＝3.16×30%＝0.95（萬元）。
上述稅費(fèi)的計算，暫不考慮不可加計扣除金額的影響。
4.企業(yè)所得稅
收入總額＝8500÷1.11＝7657.66（萬元）；
成本扣除額＝5000÷1.11＋300÷1.06＋1200÷1.11＝5868.60（萬元）；
扣除額＝25.31＋4.25＋0.95＝30.51（萬元）；
應(yīng)納稅所得額＝7657.66－5868.60－30.51＝1758.54（萬元）；
應(yīng)繳納企業(yè)所得稅＝1758.54×25%＝439.64（萬元）。
方案二共應(yīng)繳納各項稅費(fèi)681.10萬元。
結(jié)論
通過上述兩個方案的比較，得出兩點(diǎn)結(jié)論：一是對于甲公司來說，通過合理運(yùn)作，改變轉(zhuǎn)讓方式，轉(zhuǎn)讓土地變成了轉(zhuǎn)讓開發(fā)產(chǎn)品，土地增值稅可享受加計扣除的政策，少繳納各項稅費(fèi)326.74萬元；二是乙公司可抵扣的增值稅由原來的95.24元變成了706.44萬元（842.34－135.90），其原因是原來沉淀的土地款抵減銷項稅額，通過甲公司一般計稅的方式，轉(zhuǎn)嫁給了乙公司抵扣增值稅。方案二對于甲乙雙方來說，確實是雙贏的好方案。對于甲乙公司來說，在實際操作層面上需要一些配合和溝通，也會增加部分操作成本。
方案一：
甲公司將土地以7000萬元轉(zhuǎn)讓給乙公司
1.應(yīng)繳納的增值稅及附加
《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于進(jìn)一步明確全面推開營改增試點(diǎn)有關(guān)勞務(wù)派遣服務(wù)、收費(fèi)公路通行費(fèi)抵扣等政策的通知》（財稅〔2016〕47號）第三條第二款規(guī)定，納稅人轉(zhuǎn)讓2016年4月30日前取得的土地使用權(quán)，可以選擇適用簡易計稅方法，以取得的全部價款和價外費(fèi)用減去取得該土地使用權(quán)原價后的余額為銷售額，按照5%的征收率計算繳納增值稅。
應(yīng)繳納增值稅＝（7000－5000）÷1.05×5%＝95.24（萬元）；
應(yīng)繳納城建稅和教育費(fèi)附加＝95.24×（7%＋3%＋2%）＝11.43（萬元）。
2.印花稅，轉(zhuǎn)讓金額為7000萬元
應(yīng)繳納印花稅＝7000×0.05%＝3.5（萬元）。
3.土地增值稅
收入總額＝7000－95.24＝6904.76（萬元），成本扣除額為5000萬元，稅金扣除額＝11.43＋3.5＝14.93（萬元），扣除額合計5014.93萬元，增值額＝6904.76－5014.93＝1889.83（萬元），增值率＝1889.83÷5014.93＝37.68%；
應(yīng)繳納土地增值稅＝1889.83×30%＝566.95（萬元）。
因為該方案是土地直接轉(zhuǎn)讓，所以不得享受加計扣除政策。
4.企業(yè)所得稅
收入總額＝7000－95.24＝6904.76（萬元），成本扣除額為5000萬元，扣除額＝11.43＋3.5＋566.95＝581.88（萬元），應(yīng)納稅所得額＝6904.76－5000－581.88＝1322.88（萬元）；
應(yīng)繳納企業(yè)所得稅＝1322.88×25%＝330.72（萬元）。
方案一共應(yīng)繳納各項稅費(fèi)為1007.84萬元。
方案二：
甲公司對部分土地開發(fā)后再轉(zhuǎn)讓
1.應(yīng)繳納的增值稅及附加
營改增后施工，適用一般計稅方法計算繳納增值稅。
轉(zhuǎn)讓開發(fā)產(chǎn)品產(chǎn)生銷項稅額＝8500÷（1＋11%）×11%＝842.34（萬元）；
土地出讓金抵減銷項稅額＝5000÷（1＋11%）×11%＝495.50（萬元）；
開發(fā)產(chǎn)品產(chǎn)生進(jìn)項稅額＝300÷（1＋6%）×6%＋1200÷（1＋11%）×11%＝135.90（元）；
應(yīng)繳納增值稅＝（842.34－495.50－135.90）＝210.95（萬元）；
應(yīng)繳納城建稅和教育費(fèi)附加＝210.95×（7%＋3%＋2%）＝25.31（萬元）。
2.印花稅，轉(zhuǎn)讓金額8500萬元
應(yīng)繳納印花稅＝8500×0.05%＝4.25（萬元）。
3.土地增值稅
收入總額＝8500÷1.11＝7657.66（萬元）；
成本扣除額＝5000÷1.11＋300÷1.06＋1200÷1.11＝5868.60（萬元）；
房地產(chǎn)開發(fā)成本加計扣除額＝5868.60×20%＝1173.72（萬元）；
房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用扣除額＝5868.60×10%＝586.86（萬元）；
扣除額為25.31萬元，扣除額合計7654.50萬元；
增值額＝7657.66－7654.50＝3.16（萬元）；
增值率＝3.16÷7654.50＝0.04%；
應(yīng)繳土地增值稅＝3.16×30%＝0.95（萬元）。
上述稅費(fèi)的計算，暫不考慮不可加計扣除金額的影響。
4.企業(yè)所得稅
收入總額＝8500÷1.11＝7657.66（萬元）；
成本扣除額＝5000÷1.11＋300÷1.06＋1200÷1.11＝5868.60（萬元）；
扣除額＝25.31＋4.25＋0.95＝30.51（萬元）；
應(yīng)納稅所得額＝7657.66－5868.60－30.51＝1758.54（萬元）；
應(yīng)繳納企業(yè)所得稅＝1758.54×25%＝439.64（萬元）。
方案二共應(yīng)繳納各項稅費(fèi)681.10萬元。
結(jié)論
通過上述兩個方案的比較，得出兩點(diǎn)結(jié)論：一是對于甲公司來說，通過合理運(yùn)作，改變轉(zhuǎn)讓方式，轉(zhuǎn)讓土地變成了轉(zhuǎn)讓開發(fā)產(chǎn)品，土地增值稅可享受加計扣除的政策，少繳納各項稅費(fèi)326.74萬元；二是乙公司可抵扣的增值稅由原來的95.24元變成了706.44萬元（842.34－135.90），其原因是原來沉淀的土地款抵減銷項稅額，通過甲公司一般計稅的方式，轉(zhuǎn)嫁給了乙公司抵扣增值稅。方案二對于甲乙雙方來說，確實是雙贏的好方案。對于甲乙公司來說，在實際操作層面上需要一些配合和溝通，也會增加部分操作成本。
