房地產納稅審核之三——如何審核房地產開發企業的合同

發文文號：[0]0號發文單位：時間:2007-11-19 10:45:11 點擊: 654

在稅收審核中，房地產開發企業的合同是作為一種輔助憑證存在的。一般地講，一項較大的成本或費用項目支出都應簽有正式的合同，除了一些很大的施工合同因為工程預算的誤差而稍有出入外，合同的金額應與最終支付的金額（發票的金額）完全一致。
　　房地產開發企業一般涉及以下各種合同。商品房銷售合同或預售合同，購銷雙方持有文本應分別貼有印花稅票；建筑施工合同，勞務雙方持有文本應分別貼有印花稅票；房屋拆遷補償協議，不在印花稅規定的應稅憑證范圍之內，不用貼印花稅票；土地出讓合同，可以不貼印花稅票；勘察設計合同，雙方貼用印花稅票；工程監理合同，雙方貼用印花稅票；咨詢合同，不用貼印花稅票；借款合同，借貸雙方所持文本應分別貼用印花稅票；各種類型的委托協議；其他類型的合同。
　　一般地講，進行稅收審核并不需要對合同的所有內容進行了解而只需關注其中與稅收相關的條款即可。
　　1、合同的標的金額
　　從財務核算角度看，合同標的金額就應當是將來應計入收入或成本費用的金額，所以，該金額對于財務核算及涉稅事項意義重大，應是稅收審核所應關注的首要因素。從理論上說，合同標的金額應與最終的收取或支付金額完全一致，但由于合同執行過程中各種特殊情況的出現，一般會有一個比較合理的差額，所以，最終確定的金額應以實際收支的金額（企業開出發票和收到發票的金額）為準。以成本項目為例，應該有4種狀態：一是有合同又有發票，應該確認成本；二是有合同無發票，可以暫時確認成本，但最終應以實際支付金額確定成本；三是無合同有發票，一般情況下將不予確認成本；四是無合同無發票，不能確認成本。從這4種狀態可以看出，一個成本項目的支出缺少了合同金額就基本失去了確認的可能。
　　2、合同約定的付款方式
　　從稅法角度看，付款方式可以確認收入和成本的時間。國家稅務總局《關于房地產開發業務征收企業所得稅問題的通知》（國稅發[2006]31號），對企業收入的確認基本是按照雙方的付款方式來進行規定的。在一次性付款、分期付款和銀行按揭等付款方式下，企業確認收入的時間有很大區別，這體現了稅法對于合同的認可和尊重。從另一角度講，合同也是稅法確認收入的合理依據。
　　3、相關的約定事項
　　合同中的一些約定事項可以驗證成本、費用支出是否合理，比如建筑施工合同約定的承包方式，就可以大體劃定計入開發成本的項目范圍。一般來說，在包工包料的總包方式下，計入建筑安裝工程費的支出項目應為“工程費”而不應是其他項目。在實際審核過程中，仍有在總包方式下企業以大量“材料費”計入開發成本的現象。這時的材料費雖然取得了相應的發票，但已明顯與合同約定的條款不符，因而不能計入開發成本總額。還有，一些企業在合同未約定相關條款的情況下大量支付工地工程用電支出，就可以被認為是一種與企業無關的支出而不能計入開發成本總額。處理原則是：如果合同明確約定工程電費由開發商承擔，相當于主合同標的額并不包括這部分支出，實際支出的電費可以計入開發成本；如果合同約定工程電費由施工方承擔或合同對此無約定條款，則均應視為由施工方承擔，開發商不得再列支電費支出。以此類推，一切與工程施工有關但卻單獨由開發商支出的成本費用項目均應適用這一原則。
　　4、簽約的時間
　　在特定的情況下，合同的簽署時間有可能直接影響稅款的計算，這主要涉及一些減免稅政策的實施和截止時間。比如土地增值稅就有“1994年1月1日以前已簽訂房地產開發合同或已立項，并已按規定投入資金進行開發，其在1994年1月1日后5年內首次轉讓房地產的，免征土地增值稅”的規定（此項政策的最終優惠時間已延長到2000年底）。這時，合同簽署的時間即成為一種決定性因素。房地產開發合同、立項批文或土地出讓合同的簽署時間，可以決定其是否可以享受這項政策。在確定可以享受優惠政策的前提下，商品房銷售合同的簽署時間將成為一個劃分是否可以減免稅的實質性界限。也就是說，簽署于2000年12月31日前后的合同收入，在納稅問題上將出現兩種截然不同的結果，前者免稅，而后者則要全部計入收入總額納稅。

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