“職工薪酬”：新企業會計準則與稅法規定差異分析
財政部最新發布的《企業會計準則第9號——職工薪酬》應用指南指出：本準則將企業因獲得職工提供服務而給予職工的各種形式的報酬和對價，全部納入職工薪酬的范圍。
一、新準則下的新內涵。
1.該準則包括了除股份支付外的所有薪酬。即界定了除股份支付外，企業對職工因提供服務而產生的所有義務，從而將職工薪酬的范圍擴展到以下內容：在職和離職后提供給職工的貨幣性和非貨幣性薪酬。提供給職工本人、配偶、子女或其他被贍養人的福利等。以商業保險形式提供的保險待遇。
2.職工薪酬義務的確認是在職工提供服務的會計期間，不是款項應付或實際支付期間。
3.引入了辭退福利的概念，并規范了其確認和計量原則。
4.規定通過“應付職工薪酬”賬戶核算企業根據有關規定應付給職工的各種薪酬。本賬戶應當按照工資、職工福利、社會保險費、住房公積金等應付職工薪酬項目進行明細核算。
二、傳統的職工薪酬。
該準則統一了各類職工薪酬的會計處理原則：在職工提供服務的會計期間確認為負債，根據受益對象計入資產成本或當期費用，但辭退福利除外。應由生產產品負擔的職工薪酬，計入存貨成本。應由在建工程負擔的職工薪酬，計入建造固定資產成本。應由產品和在建工程負擔以外的其他職工薪酬，計入當期費用。
工資、獎金、津貼、支付家屬藥費等屬于傳統意義上的貨幣性薪酬，企業以其自產產品發放給職工或企業，將購買的產品發給職工、無償向職工提供住房、無償給單位高級管理人員使用公司轎車等非貨幣性薪酬，業務處理相對簡單，只是將原來的“應付工資”、“應付福利費”賬戶換成“應付職工薪酬———工資”、“應付職工薪酬———職工福利”即可。
三、計提類職工薪酬。
準則應用指南指出：計量職工薪酬時，國家規定計提基礎和計提比例的，應該按照國家標準計提。國家沒有規定計提基礎和計提比例的，企業應當根據歷史經驗數據和實際情況，合理預計當期應付職工薪酬。實際發生金額大于預計金額時，應當補提應付職工薪酬。實際發生金額小于預計金額時，應當沖回多提的應付 職工薪酬。
財稅分析：
1.會計規定：工會經費、職工教育經費、五險一金，借記“成本費用”類科目，貸記“應付職工薪酬———工會經費”、“應付職工薪酬———職工教育經費”、“應付職工薪酬———社會保險費（或住房公積金）”賬戶。
計提比例按以下規定：工會經費：凡依法建立工會組織的企事業單位，每月按照全部職工工資總額的2%向工會撥繳工會經費，并憑工會經費撥繳款專用收據在稅前扣除（總工發〔2005〕9號）。
教育經費：一般企業按照職工工資總額的1.5%足額提取，從業人員技術要求高、培訓任務重、經濟效益較好的企業，可按2.5%提取，列入成本開支（財建〔2006〕317號）。
五險一金：養老保險、醫療保險和失業保險，由企業和個人共同繳納。工傷保險和生育保險完全由企業承擔。五險一金的提取額度分地區有點兒差別，但計提基數都是基本工資。
2.稅法規定：每月全部職工工資，是指按稅收規定允許稅前扣除的工資額。該數額是允許稅前扣除的工會經費的計算基數（國稅發〔2006〕56號）。
企業根據國家規定按工資總額一定比例為本企業職工繳納的住房公積金，可在稅前扣除（國稅發〔2001〕39號）。
納稅人為全體雇員按國家規定繳納的基本養老保險費、基本醫療保險費、基本失業保險費、為特殊工種職工支付的法定人身安全保險，按經省級稅務機關確認的標準交納的殘疾人就業保障金，可以扣除（國稅發〔2000〕84號）。
企業為全體雇員按規定的比例或標準繳納的補充養老保險、補充醫療保險，可以在稅前扣除。為全體雇員按規定的比例或標準補繳的基本或補充養老、醫療和失業保險，可在補繳當期直接扣除。金額較大的，主管稅務機關可要求企業在不低于3年的期間內分期均勻扣除（國稅發〔2003〕45號）。
注意事項：如果納稅人未建立工會組織的，或不能出具工會經費撥繳款專用收據的，其提取的工會經費不得在企業所得稅前扣除。職工福利費、工會經費、職工教育經費超標準部分要進行納稅調整。對五險一金，指南中指出：以商業保險形式提供的保險待遇，也屬于職工薪酬，但稅法上不予認可。
四、引入了辭退補償。
會計規定：
1.在勞動合同尚未到期前，職工沒有選擇繼續在職的權利，應當根據計劃條款規定擬解除勞動關系的職工數量和每一位職位的辭退補償等計提辭退福利，借記“管理費用”科目，貸記“應付職工薪酬———解除職工勞動關系補償”科目。
2.在勞動合同尚未到期前，對于職工有選擇權的辭退計劃，應當按照或有事項準則預計將接受裁減建議的職工數量，根據預計的職工數量和每一職位的辭退補償等計提辭退福利。借記“管理費用”科目，貸記“預計負債———解除職工勞動關系補償”科目。
例：2007年1月13日，A企業集團主業改造、輔業分流過程，擬解除與一部分職工的勞動關系，因此一次性支付具有辭退福利性質的經濟補償，但未簽訂解除勞動合同，共計金額100萬元。
借：管理費用 1000000
貸：應付職工薪酬——解除職工勞動關系補償 1000000
注：企業因解除與職工的勞動關系向職工給予的補償，對于職工沒有選擇權的辭退計劃，或雖沒有與企業解除勞動合同，但未來不再為企業帶來經濟利益，其實質上是具有辭退福利性質的經濟補償，新準則的應用指南要求將其計入“應付職工薪酬———解除職工勞動關系補償”科目。
例：2007年1月19日，A企業集團根據辭退計劃（職工有選擇權）條款規定的職工數量、每一職位的辭退補償計算并計提預計負債500萬元。
借：管理費用 5000000
貸：預計負債——解除職工勞動關系補償 5000000
注：對于自愿接受裁減的建議，因接受裁減的職工數量不確定，企業應當預計將會接受裁減建議的職工數量，根據預計的職工數量和每一職位的辭退補償等，按照《企業會計準則第13號———或有事項》規定，將其計入“預計負債———解除職工勞動關系補償”科目。
稅法規定：
1.職工沒有選擇繼續在職的權利，屬于因解除與職工的勞動關系給予的補償，根據《國家稅務總局關于企業支付給職工的一次性補償金在企業所得稅前扣除問題的批復》（國稅函〔2001〕918號）規定：企業對已達一定工作年限、一定年齡或接近退休年齡的職工內部退養支付的一次性生活補貼，以及企業支 付給解除勞動合同職工的一次性補償支出（包括買斷工齡支出）等，原則上可以在企業所得稅稅前扣除。各種補償性支出數額較大，一次性攤銷對當年企業所得稅收入影響較大的，可以在以后年度均勻攤銷。
2.職工有選擇繼續在職的權利，屬于或有事項，通過預計負債計入了費用。稅法上對費用的稅前扣除，原則上為據實扣除，因此按稅法規定對企業確認的預計負債而計入費用的金額不允許稅前扣除。
